Kommunikasjon mellom ny og tidligere regnskapsfører

Kommunikasjon med tidligere regnskapsfører er viktig for at en regnskapsfører skal påta seg nye oppdrag under riktige forutsetninger. Likevel sviktes det ofte på dette området.

Krav til kommunikasjon mellom ny og tidligere regnskapsfører

Standard for god regnskapsføringsskikk (GRFS) punkt 2.2 stiller følgende krav:

«Ved overtagelse av oppdrag fra en annen regnskapsfører skal ny regnskapsfører be om en uttalelse om oppdragsforholdet fra tidligere regnskapsfører. Oppdragsgiver skal orienteres om at en slik uttalelse innhentes. Slik uttalelse skal innhentes før ny regnskapsfører inngår oppdragsavtale med oppdragsgiver. Forespørsel til tidligere regnskapsfører skal likevel ikke skje før oppdragsgiveren har akseptert ny regnskapsførers tilbud om utførelse av regnskapsførertjenester. 

Tidligere regnskapsfører skal, når ny regnskapsfører ber om det, gi opplysninger til ny regnskapsfører om forhold som tilsier at ny regnskapsfører ikke bør påta seg oppdraget. Tidligere regnskapsfører skal i sin uttalelse minimum opplyse om forhold knyttet til oppdragsutførelsen som innebærer mislighold av oppdragsavtalen eller brudd på krav gitt i eller i medhold av lov. Tidligere regnskapsfører skal avgi sin uttalelse uten ugrunnet opphold, normalt innen 14 dager etter mottak av forespørselen fra ny regnskapsfører.

Begge regnskapsførere skal dokumentere slik korrespondanse i oppdragsdokumentasjonen, enten i form av skriftlig uttalelse eller som notater fra samtale. 

Anmodning om uttalelse fra tidligere regnskapsfører kan unnlates dersom ny regnskapsfører har god kunnskap om oppdragsgiver og dennes regnskapsførsel. Det samme gjelder for kortvarige oppdrag, samt for oppdrag med begrenset omfang, der en uttalelse fra tidligere regnskapsfører ikke forventes å ha betydning for oppdragsutførelsen. De vurderinger som medfører at uttalelse fra tidligere regnskapsfører ikke innhentes, skal dokumenteres i oppdragsdokumentasjonen.

Uttalelsen kan gis av tidligere regnskapsfører uten hinder av taushetsplikten. Innholdet i uttalelsen fra tidligere regnskapsfører kan videreformidles til oppdragsgiveren.»

Også regnskapsførerforskriften § 3-1 annet ledd krever at tidligere regnskapsfører på forespørsel skal gi opplysninger om forhold som tilsier at ny regnskapsfører ikke bør påta seg oppdraget. På grunn av taushetsplikten etter regnskapsførerloven § 10 og GRFS 2.7.1, har tidligere regnskapsfører ikke anledning til å gi en slik uttalelse uoppfordret.

Formålet med kommunikasjon mellom ny og tidligere regnskapsfører

Formålet med å innhente en uttalelse fra tidligere regnskapsfører, er å gi ny regnskapsfører et godt grunnlag for å vurdere om han eller hun ønsker å innlede et samarbeid med den potensielle oppdragsgiveren. Tilbakemeldingen fra tidligere regnskapsfører kan gi avgjørende opplysninger om forhold som tilsier at ny regnskapsfører ikke bør påta seg regnskapsoppdraget, og kan gjøre at ny regnskapsfører unngår betydelige problemer i fremtiden. I God regnskapsføringsskikk (3. utgave, Gyldendal Norsk Forlag AS 2015) peker Høylie, Kristensen og Opsahl på viktigheten av at verken ny eller tidligere regnskapsfører tar lett på kravene om kommunikasjon (side 161):

«Det eksisterer ‘problemkunder’ som ikke betaler til rett tid, som ikke leverer dokumentasjon som er fullstendig og/eller til rett tid, som ikke forholder seg lojalt til formelle regler, som forsøker seg på urettmessige inntektsfradrag og fradrag for merverdiavgift, som blir avslørt i å unndra inntekter fra regnskapet, osv. Det er viktig at slike kunder ikke får fortsette å vandre fra regnskapsførervirksomhet til regnskapsførervirksomhet uten at det får noen følger for dem.»

Unntak fra ny regnskapsførers plikt til å be om en uttalelse

GRFS gjør enkelte unntak fra ny regnskapsførers plikt til å be om en uttalelse fra tidligere regnskapsfører. Unntakene omtales og utdypes slik i God regnskapsføringsskikk på side 163-164:

• Regnskapsførervirksomheten har god kunnskap om oppdragsgiver og dennes regnskapsførsel. Dette kan for eksempel være tilfelle fordi den nye regnskapsførervirksomheten har andre oppdrag for den samme kunden eller for andre foretak som kunden har funksjoner for eller opptrer på vegne av.
• Kortvarige oppdrag. Dette punktet gjelder oppdragets utstrekning i tid og ikke hvilke oppgaver som faktisk skal utføres i denne perioden. Det er ikke nærmere definert hva som er kort tid, men dette kan neppe overstige seks måneder.
• Oppdrag av begrenset omfang der en uttalelse ikke kan forventes å ha betydning for oppdragsutførelsen. Dette punktet gjelder oppdragets omfang. Det er åpenbart forskjell mellom å påta seg regnskapsføringen totalt for oppdragsgiver og å påta seg å finne ut av avstemmingsdifferanser. Imidlertid må den nye regnskapsførervirksomheten ikke glemme tilleggsvilkåret om at innhenting av uttalelse ikke kan forventes å ha betydning for oppdragsutførelsen.

Ny regnskapsfører må, gjennom et notat eller på annen måte, dokumentere grunnene til at det ikke er innhentet en uttalelse fra tidligere regnskapsfører.

Når inntrer plikten til å be om en uttalelse fra tidligere regnskapsfører?

Ny regnskapsfører skal be om en uttalelse ved overtagelse av oppdrag fra en annen regnskapsfører. Jo lenger tid det har gått siden en annen regnskapsfører hadde regnskapsoppdrag for den potensielle oppdragsgiveren, jo mindre aktuelt vil det være å be den forrige regnskapsføreren om en uttalelse. Hvis det har gått lang tid siden forrige regnskapsfører var inne i bildet, kan informasjonen ny regnskapsfører får være utdatert og lite relevant å bygge på.

Pliktene gjelder for begge parter både når tidligere oppdrag er formelt avsluttet, og når tidligere oppdrag ennå ikke er formelt avsluttet – det vil si når tidligere regnskapsfører i realiteten fortsatt er eksisterende regnskapsfører.

Uttalelsen fra tidligere regnskapsfører skal innhentes før ny regnskapsfører inngår oppdragsavtale med oppdragsgiver, slik at det ikke inngås oppdragsavtale hvis tidligere regnskapsfører gir opplysninger som tilsier at ny regnskapsfører likevel ikke ønsker et samarbeid med den aktuelle oppdragsgiveren. Forespørsel til tidligere regnskapsfører skal likevel ikke skje før oppdragsgiveren har akseptert ny regnskapsførers tilbud om utførelse av regnskapsførertjenester, slik at det kun er én aktuell regnskapsfører som ber om uttalelse om den enkelte oppdragsgiver. Det er ikke slik at enhver potensiell regnskapsfører kan be om en uttalelse om hvilken som helst kunde fra dennes tidligere eller eksisterende regnskapsfører.

Når plikter tidligere regnskapsfører å svare på henvendelsen fra ny regnskapsfører?

Tidligere regnskapsfører har en ubetinget plikt til å alltid besvare en forespørsel fra en ny regnskapsfører om en uttalelse om oppdragsforholdet. Dette gjelder uavhengig av regnskapsoppdragets art og størrelse, om tidligere regnskapsfører har noe å bemerke og om henvendelsen var skriftlig eller muntlig.

Tidligere regnskapsfører skal ifølge GRFS avgi sin uttalelse til ny regnskapsfører uten ugrunnet opphold, normalt innen 14 dager etter mottak av forespørselen. Oppfølging overfor ny regnskapsfører skal med andre ord prioriteres, blant annet slik at oppdraget kan starte innen rimelig tid og oppdragsgiver ikke blir påført ulemper som følge av tidligere regnskapsførers sendrektighet.

Innhold i uttalelsen fra tidligere regnskapsfører

GRFS 2.2 krever at tidligere regnskapsfører minimum skal opplyse om forhold knyttet til oppdragsutførelsen som innebærer mislighold av oppdragsavtalen eller brudd på lovkrav.

Når det gjelder mislighold av oppdragsavtalen, er det en sammenheng med kravet i regnskapsførerforskriften § 3-1 tredje ledd om at hvis oppdragsgiver vesentlig misligholder sine plikter etter oppdragsavtalen, slik at regnskapsfører ikke har mulighet til å produsere eller gi grunnlag for avtalt lovbestemt rapportering, plikter regnskapsfører å frasi seg oppdraget. Andre vesentlige mislighold av oppdragsavtalen kan gi regnskapsfører en rett til heving av oppdragsavtalen. GRFS 3.5 gir følgende eksempler:

• Oppdragsgiver har ikke betalt regnskapsførervirksomhetens honorarkrav ved forfall, og betaling har heller ikke skjedd etter skriftlig purring.
• Regnskapsføre gis ikke mulighet til å utføre sitt oppdrag i henhold til oppdragsavtalen eller lovkrav, for eksempel ved at regnskapsfører ikke mottar nødvendig dokumentasjon fra oppdragsgiver.
• Regnskapsfører blir forsøkt pålagt å utføre oppdraget i strid med lovkrav.

Dersom tidligere regnskapsfører har fratrådt på grunn av mislighold av oppdragsavtalen, skal det alltid opplyses om dette når ny regnskapsfører ber om en uttalelse fra tidligere regnskapsfører. Slik informasjon vil være sentralt i ny regnskapsførers vurdering av om det er ønskelig å påta seg oppdraget.

Brudd på lovkrav fra oppdragsgivers side vil typisk gjelde forhold som tidligere regnskapsfører har oppdaget og rapportert til oppdragsgiver i samsvar med GRFS 5.3. Kravet gjelder i utgangspunktet brudd på regelverk relatert til oppdragsutførelsen, for eksempel bokførings-, regnskaps-, selskaps-, skatte- eller avgiftsregler. Tidligere regnskapsfører bør normalt prioritere å opplyse om forhold som ikke er helt ubetydelige, og som oppdragsgiver ikke har rettet opp i etter at de har blitt påpekt.

I God regnskapsføringsskikk (side 162) poengterer forfatterne at hendelser av eldre dato normalt vil være mindre relevante å trekke frem, særlig i tilfeller hvor oppdraget fortsatt løper. Det antas derfor at det alltid må opplyses om hendelser i løpet av siste år. Det vil selvfølgelig også være anledning til å informere om forhold som ligger lenger tilbake i tid, forutsatt at de antas å være relevante for ny regnskapsførers vurdering av om det er ønskelig å ta på seg oppdraget.

Forhold som inntas i uttalelsen fra tidligere regnskapsfører, bør fortrinnsvis være tatt opp skriftlig med oppdragsgiver. Se i den forbindelse GRFS 5.3, som krever at brudd på oppdragsavtalen eller lovkrav skal tas opp med oppdragsgiver. Ved vesentlige brudd eller gjentagelser skal slik rapportering til oppdragsgiver skje skriftlig. En eventuell heving av oppdragsavtalen grunnet vesentlig mislighold fra oppdragsgivers side skal alltid være skriftlig og begrunnet, jf. GRFS 3.5.

Både ny og tidligere regnskapsfører skal dokumentere kommunikasjonen, enten i form av en skriftlig uttalelse fra tidligere regnskapsfører eller som notater fra samtale. Regnskap Norge anbefaler som hovedregel skriftlighet i kommunikasjonen mellom ny og tidligere regnskapsfører, for å sikre god dokumentasjon og at det ikke oppstår misforståelser.

Maler

I kvalitetssikringsverktøyet KS Komplett finner ny regnskapsfører en brevmal for anmodning om uttalelse fra tidligere regnskapsfører (dokument 2.3.5.3). På samme måte finner tidligere regnskapsfører to brevmaler for svar på anmodning om uttalelse – en for tilfeller hvor tidligere regnskapsfører ikke har merknader (dokument 2.3.5.4) og en for tilfeller hvor tidligere regnskapsfører har merknader (dokument 2.3.5.5, med enkelte forslag til formuleringer i dokument 2.3.5.6).

Ny regnskapsførers vurdering av uttalelsen fra tidligere regnskapsfører

Ny regnskapsfører skal benytte informasjonen fra tidligere regnskapsfører i sin vurdering av om det er ønskelig å innlede et samarbeid med oppdragsgiver. Det er ny regnskapsfører som må ta denne beslutningen, og det er ikke noe forbud mot å påta seg oppdrag selv om det finnes en negativ uttalelse fra den tidligere regnskapsfører. Dersom ny regnskapsfører velger å påta seg oppdraget på tross av en slik negativ uttalelse, bør det imidlertid stilles klare betingelser om at oppdragsgiver øyeblikkelig retter opp i de påpekte forholdene. Plikten til å frasi seg oppdraget ved nye mislighold fra oppdragsgivers side bør vurderes ekstra nøye, jf. regnskapsførerforskriften § 3-1 tredje ledd.

Konsekvenser av manglende kommunikasjon mellom ny og tidligere regnskapsfører

En ny regnskapsfører som ikke ber om uttalelse fra tidligere regnskapsfører, eller en tidligere regnskapsfører som ikke besvarer en henvendelse fra ny regnskapsfører, bryter kravet i regnskapsførerloven § 2 annet ledd om at autorisert regnskapsfører skal utføre sine oppdrag i samsvar med bestemmelser i og i medhold av lov og i samsvar med god regnskapsføringsskikk. En tidligere regnskapsfører som ikke besvarer en henvendelse fra ny regnskapsfører bryter i tillegg regnskapsførerforskriften § 3-1 annet ledd. Dette kan blant annet medføre kritikk ved en kvalitetskontroll fra Regnskap Norge eller Finanstilsynet.

Enda viktigere er det kanskje at manglende kommunikasjon mellom tidligere og ny regnskapsfører kan skape store utfordringer for en ny regnskapsfører som tar på seg et oppdrag under feil forutsetninger. Dette bidrar ikke til gode samarbeidsforhold i regnskapsbransjen. Slik opptreden kan også være i strid med Regnskap Norges etiske regelverk, som gjelder for alle medlemmer. Følgende punkter i det etiske regelverket er særlig aktuelle:

«7.1 ARF skal opptre lojalt, hensynsfullt og med respekt overfor kunder, kollegaer, myndigheter, leverandører og andre samarbeidspartnere. 

7.2 ARF må være seg bevisst sin rolle og posisjon som viktig medspiller til at næringslivet utarbeider korrekte regnskaper og oppfyller sine rapporteringsplikter vis a vis det offentlige. Respekt og samarbeid med kunder, andre regnskapsførere, det offentlige, arbeidsgiver og andre, blir derfor særlig viktig for å bidra til regnskapsførers anseelse og omdømme.»

Når en ny regnskapsfører ikke ber om en uttalelse fra tidligere regnskapsfører, kan dette medføre at oppdragsgivere uten et reelt ønske om å utarbeide korrekte regnskaper og oppfylle sine rapporteringsplikter vis a vis det offentlige, kan bytte regnskapsfører og fortsette sin uønskede adferd. Det samme gjelder hvis tidligere regnskapsfører ikke besvarer henvendelsen fra ny regnskapsfører, men ny regnskapsfører likevel velger å påta seg oppdraget. Det å ikke kommunisere med hverandre rundt overføringen av et oppdrag er ikke forenelig med å opptre lojalt, hensynsfullt og med respekt overfor kollegaer i regnskapsbransjen.

Hva gjør revisorene?

Også revisorer har krav om kommunikasjon ved overføring av oppdrag, jf. revisorloven § 7-2 første ledd som krever at før en revisor påtar seg å revidere årsregnskap, skal revisoren be om en uttalelse fra forrige revisor om det foreligger forhold som tilsier at en ny revisor ikke bør påta seg oppdraget. Den forrige revisoren skal uten ugrunnet opphold opplyse skriftlig om begrunnelsen for sin fratreden.

I NOU 2017: 15 Revisorloven punkt 17.1.4 gir lovutvalget følgende begrunnelse for at kravet videreføres i forslag til ny revisorlov:

«At det foretas en god akseptvurdering før en revisor eller et revisjonsselskap påtar seg et revisjonsoppdrag, bidrar til å avklare at forutsetningene er til stede for å kunne gjennomføre en forsvarlig revisjon. Det gjelder vurderinger av revisors egne forhold, som særlig omfatter uavhengighet, kompetanse og kapasitet. Det gjelder også forhold ved det reviderte foretaket, som særlig omfatter evne og vilje til å overholde lover og regler og til å legge forholdene til rette for revisjonen ved å gi revisor adgang til de opplysningene og foreta de undersøkelsene som revisor mener er nødvendig. Dersom revisor vurderer at forutsetningene for å kunne gjennomføre en forsvarlig revisjon ikke er til stede, skal revisoren eller revisjonsselskapet ikke påta seg oppdraget.

[…]

Utvalget foreslår at det påtroppende revisjonsforetaket skal be det reviderte foretakets forrige revisor om å opplyse om det foreligger forhold som tilsier at en ny revisor ikke bør påta seg oppdraget. Forslaget viderefører bestemmelsen i revisorloven § 7-2 første ledd. Anmodningsplikten er ikke et krav etter revisjonsdirektivet. Utvalget legger vekt på at en slik avklaring fra forrige revisor bidrar til en god akseptvurdering og til at foretak som bryter lover og regler enten retter på forholdene eller ikke får ny revisor.»

Det kan argumenteres på samme måte for hvorfor kommunikasjon mellom ny og tidligere regnskapsfører er sentralt ved overføring av et regnskapsoppdrag.